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2016我国企业政府补助会计处理现状与规范

按照国际会计准则;政府补助一般作为企业收益处理,但由于我国经济正处于转型时期,政府对高新科技等企业常有资金支持,一部分政府补助更多地体现了国家投资的性质,故其会计处理与国际会计准则之间还存在着差异。本文在对我国政府补助的性质、用途等进行分类的基础上,对我国政府补助的会计处理进行了汇总、梳理,以期为会计实务界进行有关会计处理提供参考和方便。

  一、我国政府补助的种类及特点

  (一)按政府补助的目的分类

  1、政策性补助。这种补助往往是因为国家要达到某种社会效益,在要求企业做出某种承诺或牺牲时给予企业的特定补偿,它与企业的经营业务相关;比如,政府为了调控粮食、公交、水电等一些与国计民生紧密相关企业的产品价格,对这些企业实行政策性补助,以弥补它们在产品价格上受到的损失。这些企业的生产成本受市场影响,产品价格调控与产品成本市场化使得企业的收入与成本不能同处在市场的层面上进行配比,盈利水平受到不同程度的打压,甚至有的企业出现亏损。另外,利用三废加工产品的企业或进行三废治理的企业,为了承担环保社会责任,必然需要发生更多的成本费用,但是其产品售价不会因此而有所提高,所以同样影响到企业的盈利水平。对于这类企业,政府只能以补助的方式,弥补其正常经营因政策影响遭受的损失。

  2、财政扶持性补助。这类补助是政府从某一方面或借助某—事项向企业提供财务支持,以促进企业的发展,而不是作为企业受到非常损失或承担特定费用的一种补偿与奖励,例如科技专项拨款、高新技术产业专项补助资金、经认定的高新技术成果转化项目由政府返还项目用地的土地使用费、土地出让金等,以及国家对特定企业或特定行业在一定时期所给予的税收优惠等。

  3、捐赠性补助。这类补助往往存在于微利和亏损企业,多为非政策性的,其主要目的是使企业扭亏为盈或使企业的盈利状况发生重大改变。比如,当上市公司因种种原因遭受特别处理或即将退市时,地方政府为了保住其在资本市场的一席之地,以期带动地方经济发展,往往会向上市公司伸出援助之手,借种种名义给予其财政补贴或各种税收优惠。

  (二)按是否指定政府补助用途分类

  1、指定用途的政府补助。即指定用于特定项目的政府补助。比如企业承担某项市政工程建设,地方政府以无偿调入资产或专项拨款或政府贴息等提供补助,企业接受的用于新产品试制费、中间试验费和重大科研项目补助费的科技三项经费拨款,企业因社会公共利益如市政建设需要而搬迁所接受政府的搬迁补偿款等。

  2、未指定用途的政府补助。企业有时也能得到未指定用途的政府补助。例如,政府为培植税源,一定时期内会给予企业免征或减征或先征后返的税收优惠等,以增强企业整体的可持续发展能力。

  (三)按政府补助的资金形式分类

  1、现金补助。包括专项拨款、政府贴息、费用补贴等。

  2、税收减免或返还。这类补助因最终减少或免除纳税,可视为现金补助的特殊形式。

  3、实物补助。包括无偿划拨土地、设备或低价供应土地、设备等。

  (四)按政府补助是否附带条件分类

  1、附条件的政府补助。实务中,企业获得的指定用途的补助通常要履行附带条件。比如政府对某建设项目拨款,并要求该项目达到具体的验收标准等。政府补助附带条件后可以促进补助资金更好地用于扶持项目,提高扶持项目的建设质量,达到扶持目的。

  2、无条件的政府补助。税收返还、财政贴息和政策性补贴通常属于无条件补助。

  (五)按政府补助是否返还分类

  1、需要返还的政府补助。

  2、不需返还的政府补助。

  需返还的政府补助多为指定用途的补助。其返还的原因有两种:一是因指定用途的补助有余,被规定需要返还,二是企业接受的是附带条件的政府补助,当最终条件未满足时,被规定需要返还。

  二、关于政府补助会计处理的现行规范

  一般而言,政府补助的会计处理方法,与是否指定用途和是否附带条件关系最为密切。笔者结合上述政府补助的分类及特点,分析相关的会计处理。

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  (一)无附带条件的政府补助会计处理

  无附带条件的政府补助,如财政贴息、先征后返的税金、出口退税等。通常也不指定用途,一般可以根据补贴的对象计入有关损益项目:

  1、获取财政贴息。财政贴息一般属于无条件补助,但往往与某项贷款相对应,而且实务中多为企业“先付息”政府“后贴息”。企业对财政贴息的会计处理可分为以下两种情况:若收到财政贴息时,贷款对应的在建项目尚未交付使用,而且企业已将计提的部分贷款利息资本化,则收到的贴息资金首先转销资本化的利息,剩余贴息资金冲减财务费用,即借记“银行存款”,贷记“在建工程”、“财务费用”等:若收到财政贴息时,贷款对应的在建项目已交付使用,或贴息与长期资产无关,则收到的贴息资金全部冲减财务费用。由于财政贴息率一般不会超过当期的银行贷款利率,所以财政贴息不足承担贷款利息部分,仍按照借款费用会计准则进行处理,计人工程成本或财务费用。

  2、获得先征后返的税收优惠。企业得到先征后返的所得税和消费税、营业税等补助,应在实际收到返还税款时,按原列支渠道冲减,即借记“银行存款”等,贷记“所得税”或“主营业务税金及附加”,“其他业务支出”等;若是直接减免企业的所得税、消费税、营业税等,则企业不需要作账务处理。企业获得先征后返的增值税补助,应在实际收到返还税款时,借记“银行存款”等,贷记“补贴收入”,若是直接减免企业的增值税+则企业应借记“应交税金——应交增值税(减免税款)”,贷记“补贴收入”。

  3、获得出口退税。获得出口退税,如实行“免、抵、退”办法,应按照收取的退税款借记“银行存款”等,贷记“应交税金——应交增值税(出口退税)”,如未实行“免、抵、退”办法,应按照收取的退税款冲减当期营业成本。

  4、特定行业、企业取得的政策性补助。企业按销量、工作量等指标计算或其他规定得到的定额补贴等政策性补助,如政府对粮食企业、公用事业企业、三废治理企业、环保企业、高新技术开发企业的补助等,应于会计期末按应收的补助金额,借记“应收补贴款”,贷记“补贴收入”,收到补助时,借记“银行存款”,贷记“应收补贴款”。事实上,某些政策性补助伴随着企业的经营业务长期存在,是对非市场因素干扰企业利润的纠正,将其计入营业利润更合理。但为了防止企业借此调节营业利润,现行企业会计制度规定将这部分政策性补助计入补贴收入。

  5、由政府返还项目用地的土地使用费或土地出让金。经认定的高新技术成果转化项目,由各地政府返还项目用地的土地使用费、土地出让金等,目前尚无相应的会计处理规定。如果属于不附带条件的现金补助,一般按原列支渠道冲减,即冲减土地使用权的账面价值或有关费用。

  6、收到相关未指定用途的财政扶持性补助。对于未指定用途的无附带条件的现金补助,一般应在收到时借记“银行存款”,贷记“补贴收入”,以反映其偶发性或非持续性的特征。但是,对于无条件的非现金补助,考虑到有关资产价值尚未实现以及实现的不确定性,不宜计入当期损益,应当在确认补助资产的同时计入资本公积。

  (二)指定用途的政府补助会计处理

  指定用途的政府补助,往往带有国家投资性质,通常属于附带条件的补助。

  l、取得科技专项拨款。技术研究或技术改造专项拨款的使用有可能形成设备等固定资产,这部分资金可以通过折旧等方式回收而留存企业。因此收到时暂先作为负债处理比较妥当。收到时,借记“银行存款”等,贷记“专项应付款”,然后根据具体用途区分是核销还是转入资本公积。如果使用拨款形成固定资产,将相应专项拨款视同国家投资,计入资本公积。

  (1)若补助最终形成长期资产,待长期资产形成时,一方面以资产的实际成本借记“固定资产”等,贷记“在建工程”等;另一方面以相同金额借记“专项应付款”,贷记“资本公积”。

  (2)若补助最终不形成长期资产,则在指定项目(如技术改造经费补助,新产品开发补贴等)发生有关费用时,直接核销专项应付款,借记“专项应付款”,贷记“银行存款”、“生产成本”等。

  核销后专项应付款的余额按规定应返还的,则在返还时借记“专项应付款”,贷记“银行存款”等。按规定不需返还的,则也应将其视同国家投资转作资本公积,借记“专项应付款”,贷记“资本公积”。

  2、由政府拨给的搬迁补偿款。企业收到政府拨给的搬迁补偿款,由于用途明确且存在对搬迁资产的清理或重新安装等相关业务,也应暂先作为专项应付款核算。企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用,应区分以下情况进行处理:因搬迁出售、报废或毁损的固定资产,作为固定资产清理业务核算,其净损失核销专项应付款,机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用,因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权,用于安置职工的费用支出,均直接核销专项应付款。企业搬迁结束后,专项应付款如有余额,实际为土地使用权等资产增值所获补偿,应调增资本公积,专项应付款如不足抵偿搬迁损失,则差额应计入当期营业外支出。

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